Principales alertas en una inspección sobre el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Las Comunidades Autónomas (CCAA) tienen la facultad para realizar actuaciones inspectoras en el ámbito de los impuestos cedidos tales como el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (en adelante, ISYD), y por ello es importante conocer las reglas del juego a aplicar en las autoliquidaciones de este tributo, tales como los criterios de valoración de los bienes en las herencias, cumplimiento de los requisitos para tener derecho a bonificaciones en el impuesto todo ello teniendo en cuenta la regulación concreta de cada Comunidad Autónoma.

Los contribuyentes, deben ser escrupulosos a la hora de cumplimentar su declaración del IS y D, sobre todo, en cuestiones tales como la valoración de los bienes, la documentación a aportar y las formalidades a seguir por ejemplo en las aceptaciones de herencia de cara al disfrute de ventajas fiscales valoración de los bienes, etc.

En este artículo se abordan distintas cuestiones que deben ser conocidas por el sujeto pasivo del impuesto de cara a afrontar con éxito una posible comprobación inspectora por parte de la comunidad autónoma correspondiente.

Determinación del hecho imponible

En la determinación del hecho imponible hay que tener en cuenta una serie de cuestiones que pueden resultar gravosas para el sujeto pasivo si no se tienen presentes. A modo meramente enunciativo:

• En los seguros de vida cuyas cuotas se han abonado con bienes gananciales, la mitad del capital corresponde al viudo supérstite y tributará por el IRPF y solo la otra mitad debe incorporarse a la masa hereditaria del cónyuge fallecido.

• La renuncia pura, simple y gratuita de un causahabiente acrecienta la participación de los otros causahabientes.

• La renuncia a favor de una determinada persona comporta la liquidación al causahabiente que renuncia y la donación de éste a la otra persona

• La renuncia después de prescrito el impuesto se reputa a efectos fiscales como una donación.

• La renuncia a los gananciales que no sea pura, simple y gratuita y realizada mediante escritura pública antes del fallecimiento del causante dará lugar a una liquidación por el concepto de donación del renunciante a los beneficiarios de la herencia.

• Los excesos de adjudicación no gozan de las reducciones previstas en el artículo 20.2.c del IS y D en la base imponible para determinar la base liquidable.

Determinación de la base imponible

En la decisión de asignar los valores a declarar en una adquisición hereditaria es preciso tener en cuenta lo siguiente:

A. Conforme a lo dispuesto en el artículo 18.2 de la Ley del IS y D los sujetos pasivos deben declarar el valor real de los bienes y derechos que constituyen la masa hereditaria. El valor real es un concepto indeterminado. La jurisprudencia lo ha reconducido, en muchos casos, a la noción de valor de mercado, entendido como la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes.

La Administración puede comprobar en todo caso el valor declarado por los medios previstos en el artículo 57 de la Ley General Tributaria. En el artículo 18.4 de la Ley del IS y D se dispone que no se aplicarán sanciones sobre la parte de la cuota que corresponde al mayor valor obtenido de la comprobación cuando el sujeto pasivo se hubiere ajustado en su declaración a las reglas de valoración establecidas en el Impuesto sobre el Patrimonio (IP).

De lo que antecede se puede deducir que los valores a declarar deben ser como mínimo los que correspondan a aplicar las reglas de valoración establecidas en el IP, si se quieren evitar las sanciones.

Los criterios que los sujetos pasivos deben tener en cuenta a la hora de declarar los valores están en función de la naturaleza de los bienes y derechos:

a) Bienes cuyo valor de mercado se puede acreditar fehacientemente mediante el correspondiente certificado de la entidad bancaria de los mismos

• Depósitos y cuentas en entidades financieras. Se toma como valor el saldo certificado por la entidad del día del fallecimiento del causante. El sujeto pasivo puede reducir el importe a declarar si se acredita que alguno de los ingresos efectuados con anterioridad al fallecimiento del causante corresponde p.e. a un suplido. Tanto inspección como en su caso gestión tributaria proceden a comprobar que en los días anteriores al fallecimiento del causante no se haya producido una disminución significativa del saldo y puede exigir a los interesados que justifiquen el destino de la diferencia de los saldos.

• Participaciones en fondos de inversión: valor liquidativo a la fecha de fallecimiento del causante.

• Acciones cotizadas en mercado oficial organizado (Bolsa).

• La cotización a la fecha del fallecimiento del causante. Es conveniente que los interesados acrediten los dividendos pasivos de las acciones como menor importe del valor de las mismas

• Bonos, pagarés, etc., negociados en mercados organizados, su valor de cotización a la fecha del devengo.

b) Bienes y derechos cuyo valor se puede establecer aplicando las reglas de valoración contenidas en otros impuestos

Tanto en el IP como en el ITP y AJD se contienen numerosas reglas a aplicar para obtener el valor a declarar en dichos impuestos en sustitución del valor de mercado, que en la mayoría de los casos es muy difícil de determinar.

• Concesiones administrativas. La valoración se realiza conforme a los criterios del artículo 13 del ITP y AJD tomando en consideración los años que quedan hasta el fin de las mismas.

• Rentas y pensiones de carácter periódico. No existe una norma propia de valoración de las mismas por lo que generalmente la Administración admite los valores calculados de acuerdo con las reglas de valoración del artículo 16 del ITP y AJD, consistentes en la capitalización de las rentas anuales al interés legal del dinero y sobre el capital resultante se aplican los porcentajes del usufructo temporal (2% anual) o vitalicio (89-edad del usufructuario).

• Empresa individual y negocio profesional. Se valora por el valor neto contable, sustituyendo el valor neto contable de los inmuebles y otros bienes y derechos cuyo valor sea significativo por el valor real determinado aplicando los criterios específicos de valoración de los mismos.

• Vehículos automóviles y embarcaciones de recreo: valor resultante de las tablas publicadas anualmente por el Ministerio de Hacienda

c) Bienes y derechos valorados a valor de mercado

El resto de los bienes y derechos, al no tener un valor administrativo fijado, deben valorarse a valor de mercado, por ejemplo: joyas, antigüedades, marcas, patentes etc.

En los bienes y derechos más comunes y en general de valores significativos la Administración ha tendido a establecer unos criterios prácticos.

B. Acciones y participaciones no cotizadas en mercados organizados

Se puede utilizar cualquiera de los criterios de valoración pero en general se admiten los criterios fijados en el IP o en el ITP y AJD, con matizaciones, o sea, el valor teórico resultante del último balance auditado y en las cuentas no auditadas el mayor valor de: nominal, valor teórico del último balance aprobado y el resultante de capitalizar al 20% el promedio de los beneficios de los tres últimos ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha del fallecimiento.

En general el valor obtenido se corrige sustituyendo el valor neto contable de los inmuebles y de las acciones o participaciones en otras sociedades que no coticen en mercados organizados por el valor real de los mismos

C. Inmuebles

Las CCAA disponen de precios medios de mercado que se publican cada año, generalmente por aplicación de coeficientes sobre el valor catastral o solicitando una valoración previa. No son meramente orientativos, sino que declarando dichos valores la Administración no procede a comprobarlos por lo que resulta aconsejable ceñirse a los mismos.