El IVA en las operaciones triangulares de importación dentro de la UE

El IVA grava las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por empresarios y profesionales, las adquisiciones intracomunitarias de bienes y las importaciones de mercancías.

En algunas ocasiones resulta complicado diferenciar si la mercancía que entra en el territorio de aplicación del impuesto (Península y Baleares, en adelante aludiremos a España), se trata una importación de mercancías o una adquisición intracomunitaria de bienes.  En este sentido, uno de los supuestos más claros que generan confusión a la hora de determinar si nos encontramos ante una u otra son las «operaciones triangulares«, cuyo estudio trataremos a continuación.  Para entender mejor esta clase de operaciones, expondremos brevemente qué se entiende por importación y qué por adquisición intracomunitaria de bienes.

Por adquisición intracomunitaria de bienes entendemos la obtención del poder de disposición sobre bienes muebles corporales expedidos o transportados al territorio de aplicación del impuesto con destino al adquirente, desde otro Estado miembro de la UE.

Para considerar que estamos ante una adquisición intracomunitaria de bienes, es necesario que exista un transporte de las mercancías, cuyos lugares de inicio y destino estén situados en los territorios de dos Estados miembros diferentes.

La importación de bienes consiste en la entrada en el territorio de la Comunidad, de bienes procedentes de terceros países, es decir, no pertenecientes a la Unión Europea. Dicha operación estará sujeta al pago del IVA en el Estado en el que entran la mercancías, cualquiera que sea el fin al que se destinen los bienes y la condición del importador.

Operaciones triangulares

No obstante, la entrada de mercancías en territorio comunitario, procedente de terceros países con destino inmediato a otro país miembro de la Unión Europea, está exenta del pago del IVA en el Estado que importa dichos bienes. Esto es lo que entendemos como operaciones triangulares.

Para entender mejor esta clase de operaciones, plantearemos dos ejemplos al objeto de determinar su tributación conforme a la normativa aplicable.

Ejemplo 1: Las mercancías se fabrican en Taiwan y posteriormente se introducen en Alemania con el fin de ser destinadas a España

Una vez en Alemania, dichas mercancías se transportan a España, produciéndose en este último país una adquisición intracomunitaria de bienes. Taiwan Alemania España Fabricación Importación Adquisición intracomunitaria A continuación estudiaremos cada uno de los movimientos planteados al objeto de determinar su tributación en cada uno de   los Estados que forman parte de la operación

Importación de las mercancías en Alemania

Cuando los bienes se fabrican en un país extracomunitario (Taiwan) y posteriormente son importados por un país miembro (Alemania), con destino inmediato a otro país miembro (España), estamos ante una importación con derecho a la devolución del IVA en Alemania.

De acuerdo con la normativa que regula el Impuesto sobre el Valor Añadido en Alemania, el empresario que importa una mercancía en Alemania cuyo destino inmediato sea un país miembro, deberá pagar el IVA en la aduana y posteriormente podrá solicitar su devolución a la Hacienda alemana.

Adquisición intracomunitaria de bienes en territorio de aplicación del impuesto

La entrega de los bienes por parte del empresario que introduce la mercancía en España desde Alemania, se considerará como una adquisición intracomunitaria en España, dado que dichos bienes proceden de un país miembro (art. 15 de la Ley del IVA).

Para que la adquisición intracomunitaria se realice conforme a los criterios establecidos por la normativa comunitaria y nacional de cada uno de los Estados que forman parte de la operación, es necesario que se cumplan los siguientes requisitos formales:

• El empresario o profesional que realiza la entrega de bienes en España declare la realización de dicha entrega en la Hacienda alemana, presentado un modelo equivalente al modelo 349 español.
• El empresario o profesional que recibe la mercancía en España, ha de declarar dicha adquisición en Hacienda presentando el modelo 349, en el que se hará constar el NIF alemán. Cuando en el ejercicio anterior se alcancen los 96.162 Euros en adquisiciones intracomunitarias, el empresario en España deberá presentar adicionalmente la declaración estadística del comercio intracomunitario «INTRASTAT».
• Asimismo, el empresario que adquiere la mercancía en España deberá emitir una autofactura. Se trata de un documento equivalente a la factura que contiene la liquidación del impuesto sobre el Valor Añadido. Dicha autofactura se unirá al justificante contable de cada operación y tendrá los mismos efectos que la factura para el ejercicio del derecho a la deducción.

En resumen, los bienes procedentes de Taiwan, que entran en Alemania con destino inmediato a España, se consideran adquisiciones intracomunitarias de bienes en este último ya que proceden de un país miembro de la Unión Europea.

Supuesto distinto seríaa el hecho de que las mercancías procedentes de Taiwan, fuesen introducidas directamente en España por un empresario alemán sin parar previamente en Alemania. En este caso, se trataría de una importación de bienes, dado que a pesar de que la entrega se realice por un empresario alemán, la mercancía procede directamente de un país ajeno a la Comunidad.

Una vez entendido el supuesto planteado y su tributación conforme a la normativa comunitaria y nacional de cada uno de los Estados miembros en los que se desarrolla la operación, trataremos la tributación en España del supuesto inverso. Para ello plantearemos el siguiente el ejemplo:

Ejemplo 2: Las mercancías se fabrican en Taiwan y posteriormente se introducen en España con destino inmediato a Alemania

Taiwan Fabricación→España Importación Exenta→AlemaniaAdquisición Intracomunitaria

De acuerdo con los artículos 27.12 y 25 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, (Ley del IVA), la importación de las mercancías en el territorio de aplicación del impuesto estaría exenta.

Cuando el destino de la mercancía que entra en España sea un país perteneciente a la Unión Europea, estará exenta del pago del IVA, dado que tributará en el país donde se ultime dicha entrega.

En esta operación se debe cumplir con los mismos requisitos formales que hemos tratado en el supuesto anterior para ser conforme con la normativa aplicable.  Por lo tanto, para determinar la tributación de una operación triangular en España, en el primer supuesto estaríamos ante una adquisición intracomunitaria de bienes, debiendo el empresario en España emitir la correspondiente autofactura. En el segundo supuesto, estaríamos ante una importación de bienes exenta de IVA, debiendo el empresario poner de manifiesto dicha condición ante Hacienda.

Si desea información adicional sobre el IVA en las operaciones triangulares de importación,